При отнесении определенных выплат к расходам на оплату труда у бухгалтеров нередко возникают сложности. Рассмотрим некоторые моменты

Согласно п. 1 ст. 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

Напомним, что расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Как сказано в ст. 255 НК РФ, в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

Эта статья содержит перечень выплат, которые относятся к расходам налогоплательщика на оплату труда. Например, это:

• суммы, начисленные по тарифным ставкам, должностным окладам, сдельным расценкам или в процентах от выручки в соответствии с принятыми у налогоплательщика формами и системами оплаты труда;
• начисления стимулирующего характера, в том числе премии за производственные результаты, надбавки к тарифным ставкам и окладам за профессиональное мастерство, высокие достижения в труде и иные подобные показатели;
• начисления стимулирующего и (или) компенсирующего характера, связанные с режимом работы и условиями труда, производимые в соответствии с законодательством Российской Федерации;
• суммы платежей (взносов) работодателей по договорам обязательного страхования, суммы взносов работодателей, уплачиваемых в соответствии с Федеральным законом «О дополнительных страховых взносах на накопительную часть трудовой пенсии и государственной поддержке формирования пенсионных накоплений», а также суммы платежей (взносов) работодателей по договорам добровольного страхования (договорам негосударственного пенсионного обеспечения.

Перечень расходов на оплату труда не является закрытым. Как сказано в п. 25 ст. 255 НК РФ в качестве расходов на оплату труда признаются также другие виды расходов, произведенных в пользу работника, при условии, что они предусмотрены трудовым или коллективным договором.

До 1 января 2010 г. в этот перечень также входили расходы на доплату до фактического заработка в случае временной утраты трудоспособности. Федеральный закон от 24 июля 2009 г. № 213-ФЗ «О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации и признании утратившими силу отдельных законодательных актов (положений законодательных актов) Российской Федерации в связи с принятием Федерального закона «О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и территориальные фонды обязательного медицинского страхования» признал это положение утратившим силу.

Однако Минфин России в Письме от 14 сентября 2009 г. № 03-03-06/2/169 разъяснил, что сумму превышения фактически выплачиваемого пособия по временной нетрудоспособности над его максимальным размером, который установлен законодательством, компания может признавать как расходы на оплату труда и в 2010 г. Для этого необходимо, чтобы доплата до фактического заработка была предусмотрена трудовым или коллективным договором, и тогда она может включаться в расходы на основании п. 25 ст. 255 НК РФ (как иные выплаты, произведенные в пользу работника). Такую же точку зрения Минфин высказал и в ряде других Писем.

В Письме от 28 апреля 2010 г. № 03-03-06/1/306 Минфин напомнил, что с 01 января 2010 года в соответствии с пунктом 3.1 статьи 14 Федерального закона от 29 декабря 2006 г. № 255-ФЗ «Об обязательном социальном страховании на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством» средний дневной заработок, из которого исчисляются пособия по временной нетрудоспособности, по беременности и родам, не может превышать средний дневной заработок, определяемый путем деления предельной величины базы для начисления страховых взносов в ФСС РФ, установленной Федеральным законом № 212-ФЗ на день наступления страхового случая, на 365.

В соответствии с частью 4 статьи 8 Федерального закона № 212-ФЗ для плательщиков страховых взносов, производящих выплаты и иные вознаграждения физическим лицам, база для начисления страховых взносов в отношении каждого физического лица устанавливается в сумме, не превышающей 415 000 руб. нарастающим итогом с начала расчетного периода.

С сумм выплат и иных вознаграждений в пользу физического лица, превышающих 415 000 руб. нарастающим итогом с начала расчетного периода, страховые взносы не взимаются.

С 1 января 2011 года вступит в силу положение, согласно которому предельная величина базы для начисления страховых взносов подлежит ежегодной (с 1 января соответствующего года) индексации в соответствии с ростом средней заработной платы в Российской Федерации. Размер указанной индексации определяется Правительством Российской Федерации.

В Письме от 22 апреля 2010 г. № 03-03-06/1/288 Минфин пояснил вопрос: как учесть расходы на выплату отпускных, если время отдыха работника приходится на два отчетных периода по налогу на прибыль.

В соответствии с п. 7 ст. 255 НК РФ отпускные учитываются в составе расходов на оплату труда, которые при методе начисления признаются ежемесячно (п. 4 ст. 272 НК РФ). В п. 1 ст. 272 НК РФ сказано, что расходы учитываются в том периоде, к которому они относятся, независимо от фактической выплаты денежных средств. Минфин сделал вывод, что отпускные учитываются в расходах пропорционально дням отпуска, приходящимся на каждый отчетный период.

Однако суды нередко приходят к другому выводу. А именно: что организация фактически несет затраты по выплате отпускных единовременно в полном объеме, независимо от того, что отпуск приходится на разные отчетные периоды; затраты включаются в расходы в полном объеме без деления на части в том месяце, в котором они понесены. Для примера можно привести Постановление ФАС Московского округа от 24 июня 2009 г. № КА-А40/4219-09. Конечно, организация может включить отпускные в расходы в том периоде, в котором они выплачены. Однако без судебного разбирательства в этом случае не обойтись.

В Письме Минфина России от 16 марта 2010 г. № 03-03-06/1/140 Минфин разъяснил, в какой момент страховые взносы признаются в расходах.

Расходы в виде сумм налогов, сборов, а также иных обязательных платежей учитываются на дату начисления (пп. 1 п. 7 ст. 272 НК РФ). Следовательно, пенсионные взносы, взносы на обязательное медицинское страхование и на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством включаются в расходы в том месяце, в котором работникам была начислена заработная плата, а не в месяце их фактического перечисления во внебюджетные фонды.

Минфин также напомнил, что ч. 1 ст. 7 Закона № 255-ФЗ установлено, что размер пособия по временной нетрудоспособности зависит от страхового стажа работника. При стаже восемь и более лет пособие выплачивается в размере 100% среднего заработка. При стаже от пяти до восьми лет оно составит 80%, до пяти лет - 60%.

Согласно ст. 3 Закона № 255-ФЗ первые два дня временной нетрудоспособности оплачиваются за счет средств работодателя. Остальной период, начиная с третьего дня временной нетрудоспособности, оплачивается за счет средств бюджета ФСС РФ.