В настоящее время существуют три узаконенных конструкции прощения долга, которые влияют на налоговую нагрузку налогоплательщика. При этом, каждая по–своему решает вопросы относительно внереализационного дохода, который может создавать прощение и относительно снижения налоговой базы кредитора. И первый, и второй моменты напрямую зависят от того, является ли прощение долга безвозмездной сделкой или нет.
Возмездная сделка
Рассматривая прощение долга как безвозмездную сделку, следует помнить, что она является самостоятельной сделкой, которую нельзя квалифицировать в качестве конкретного договора. Кроме того, возмездность в отношении прощения долга должна вытекать из намерений сторон, а не из правовой природы сделки. Поэтому первоначально нужно узнать цель, с которой заключен договор или совершена сделка для определения ее возмездности. Примерно такого похода придерживаются арбитражные суды применительно к прощению долга, а также Президиум ВАС РФ, который в одном из своих информационных писем указал на то, что отношения кредитора и должника по прощению долга, следует квалифицировать как дарение только после установления в судебном порядке намерения кредитора освободить должника от соответствующих обязанностей по оплате задолженности в качестве дара. Другого взгляда придерживаются сотрудники налоговых органов, несмотря на то, что мнение Президиума ВАС является официальной позицией государства в целом.
Безвозмездная сделка
Некоторые юристы квалифицируют прощение долга в качестве договора дарения, особенно это заметно в практике Федерального Арбитражного Суда Московской Области, точка зрения которого отлична от Президиума ВАС РФ. Однако если взять за основу статью 575 действующего Гражданского Кодекса РФ, квалифицируя прощение долга в качестве дарения, то договор будет считаться недействительным, если в качестве кредитора и должника выступают юридические лица. Не признавая прощение долга дарением, налоговики считают его безвозмездной сделкой, что всегда им на руку, поскольку способствует увеличению налоговой нагрузки налогоплательщиков. Учитывая этот момент налогоплательщикам необходимо помнить, что понятие гражданского права при такой позиции финансовых органов будет полностью извращена.
Кроме того, в письме Федеральной Налоговой службы РФ указано на то, что прощение долга для целей налогообложения прибыли следует рассматривать как безвозмездную передачу имущественных прав. В свою очередь итогом прощения долга является улучшение положения должника, что будет отражено у него как внереализационный доход. При этом ухудшение положения кредитора не будет причиной для снижения его налоговой базы по налогу на прибыль. Данные положения закреплены в действующем Налоговом Кодексе РФ, в статьях 270 и 309, поскольку сотрудники налоговых органов не упустят возможности увеличить налоговую нагрузку налогоплательщиков. Итак, рассматривая прощение долга в качестве безвозмездного отчуждения права требования, налоговики предлагают довольно интересный подход к природе прощения долга, связывая ее с цессией. Если рассматривать цессию, как право требования должнику, то обязательство будет прекращено не прощением долга, а совпадением кредитора и должника в одном лице. Но и такая позиция не должна применяться, поскольку ГК РФ выделяет прощение долга в качестве самостоятельного основания прекращения обязательства.
Вспомогательная сделка
Если рассматривать прощение долга в качестве самостоятельной сделки, то неизбежно встает вопрос о ее безвозмездности. Однако прощение долга можно рассмотреть не как отдельную и самостоятельную сделку, а как сделку вспомогательную, которая не создаст каких–либо новых отношений между сторонами, а только изменяет существующие.
Яркой иллюстрацией, которая обобщит все изложенные походы, станет элементарный договор купли–продажи товара, при котором продавец, передавший товар покупателю, простил долг, а покупатель принял товар. В такой ситуации отношения купли–продажи остались незатронутыми прощением долга, т.е. совершением дополнительной сделки, как для сторон, так и для налоговых органов. Подобные дополнительные отношения в рамках отношений основных всегда будут носить безвозмездный характер, для тех, кто считает прощение долга договором дарения, либо считаться распорядительной сделкой. Но, если предположить, что прощение долга носит преобразовательный характер, то оно преобразует отношения по купле-продаже товара в отношения по дарению, таким образом, продавец, прощая долг, совершает дарение, даря покупателю товар, который должен был быть передан в рамках купли–продажи, а не право требования, как при цессии. В итоге получается, что прощение долга делает безвозмездными и первоначальные отношения. Если же продавец снижает первоначальную стоимость товара, то можно говорить о частичном прощении долга, поскольку такое изменение в договорных отношениях равносильно изменению условий договора.
Если затрагивать налоговые последствия любого прощения долга, то налогоплательщики обязаны привести налоговую базу в соответствие с произошедшими изменениями правоотношений, когда существующий объект налогообложения изменил свои параметры.
